Виправлення в звітності донарахування резерву відпусток за минулі роки

Запитання:

Підприємство не відображало у бухобліку донарахування витрат (Дт 23, 91, 92, 93,94 Кт 471) згідно з інвентаризацією резерву відпусток. Різниця між сальдо за Кт 471 та інвентаризацією резерву відпусток: 

• станом на 01.01.2020 р. складає - 120 тис. грн; 
• станом на 01.01.2019 р. - 83 тис. грн; 
• станом на 01.01.2018 р. - 37 тис. грн. 

Відповідно у 2017 р. недонарахували резерв відпусток - 37 тис. грн, а у 2018 р.- 83 тис. грн. Як виправити помилку у бухгалтерській та податковій звітності?

Відповідь:

Резерв створених відпусток мав би бути донарахований у відповідних роках записом Дт 23, 91-94 Кт 471. При подальшому наданні відпусток, їх сума повинна була списуватись з такого резерву записом: Дт 471 Кт 661, 651. При цьому залишок невикористаного резерву в кінці кожного року мав перераховуватися відповідно з графіком відпусток на поточний рік, таким чином сформувавши початкове сальдо за резервом на відповідний рік. 

Оскільки вчасно розрахунок не проведено, потрібно провести донарахування резерву відпусток за минулі роки.

Варіант І. Витрати на відпустку відносилися до складу витрат. Зазвичай резерв на виплату відпусток є більшим за витрати на виплату відпусток на кінець року. Оскільки резерв недонарахували вчасно, то фактично підприємство занизило суму витрат на різницю між розміром резерву, який повинен фактично бути нарахований та розмір відпусток (а також сум ЄСВ).

Відповідно до п. 4 та п. 5 П(С)БО 6, виправлення помилок здійснюється так:

• виправлення помилок, допущених при складанні фінансовій звітів у попередніх роках, здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку);
• виправлення помилок, які відносяться до попередніх періодів, вимагає повторного відображення відповідної порівняльної інформації у фінансовій звітності.

Оскільки зазначена помилка вплинула на нерозподілений прибуток, потрібно відкоригувати сальдо нерозподіленого прибутку на початок кожного звітного року.

Тепер покроково розглянемо виправлення допущеної помилки.

Крок І. Складаємо бухгалтерську довідку в місяці виправлення помилки з зазначенням змісту помилки, суми та кореспонденції рахунків, на підставі яких здійснюється коригування.

При складанні бухгалтерської довідки для такого виправлення, в ній зазначається дата її фактичного складання. А ось проведення слід датувати «заднім числом»: помилки минулого року виправляються станом на початок року, а помилки поточного – періодом, у якому правильні проведення повинні були бути зроблені.

Крок ІІ. Проводимо нарахування резерву відпусток за кожен помилковий рік за допомогою запису: Дт 441 (442) Кт 471.

Крок ІІІ. Знімаємо понесені витрати на виплату відпусток та компенсацій нараховані в минулих періодах  (Дт 23, 91-94 Кт 661, 651) за допомогою методу «червоне сторно» Дт 441 (442) Кт 661, 651. Після чого нараховуємо відпускні за рахунок створеного резерву за кожен рік:  Дт 471 Кт 661, 651.

Крок IV. На кінець кожного року, за який проводиться донарахування, проводимо інвентаризацію резерву відпустки. За результатами інвентаризації проводиться донарахування (Дт 441 (442) Кт 471) або зменшення (Дт 471 Кт 441 (442)) резерву.

Крок V. Складаємо нову фінансову звітність за ті роки, за які здійснювалося коригування. Також, правильні показники потрібно буде відобразити і в поточній фінансовій звітності шляхом відображення у «Баланс (Звіт про фінансовий стан)» за I квартал 2020 року і надалі до кінця року відкоригових сум у рядках 1420, 1495, 1660 та 1695.

При цьому, подається уточнююча декларація з податку на прибуток (в якій відображається правильна сума фінансового результату до оподаткування) разом з виправленою фінансовою звітністю.

Варіант ІІ. Також зазначену помилку можна виправити скориставшись п. 8.2 розділу ІІІ Положення № 879. Відповідно до якого, зокрема, залишок забезпечення на виплату відпусток станом на кінець звітного року визначається за розрахунком, який базується на кількості днів невикористаної працівниками підприємства щорічної відпустки та середньоденній оплаті праці працівників. Середньоденна оплата праці визначається відповідно до законодавства. 

Тобто, цей пункт базується на кількості днів невикористаної працівниками підприємства щорічної відпустки та середньоденній оплаті праці працівників, визначеній відповідно до законодавства, тобто за Порядком № 100.

Обравши цей варіант, донарахувати резерв відпусток можна буде за допомогою одного бухгалтерського запису Дт 441 Кт 471- на суму залишку невикористаних відпусток станом на 01.01.2020 р. Але у разі виникнення претензій з боку податківців при перевірці потрібно буде довести доцільність його застосування. 

В такому випадку підприємство також подає уточнюючу декларацію з податку на прибуток за І квартал, оскільки фактично занижено (за рахунок витрат на відпустку) суму фінансового результату до оподаткування.

При цьому, не зважаючи на те, якою датою підприємство виправить таку помилку у поточному році (ІІ квартал), такий платник повинен буде все одно уточнити показники Декларації за І квартал, оскільки податкова декларація з податку на прибуток подається наростаючим підсумком.

При цьому, і в першому, і в другому варіантах в результаті проведених розрахунків вийде однакова сума залишку невикористаних відпусток (сальдо по Кту рахунку 471).

Також зазначимо, що за ненарахування резерву відпусток, відповідно до ст. 164-2 КпАП, передбачено адміністративний штраф від 8 до 15 НМДГ (від 136,00 грн до 255,00 грн) як за ведення бухгалтерського обліку із порушенням установленого порядку. Цей штраф можуть накладати тільки органи державного фінансового контролю (ст. 234-1 КпАП).

Крім того, і органи статистики (ст. 244-3 КпАП) можуть оштрафувати за перекручення показників фінансової звітності за рахунок ненарахування (некоректного нарахування) резерву відпусток за ст. 186-3 КпАП у розмірі від 10 до 15 НМДГ (від 170,00 грн до 255,00 грн). Вказані штрафи накладаються і за інші порушення ведення бухгалтерському обліку, які виявлять при перевірці.