Бонуси від нерезидента: облік та оподаткування

Відповідно до визначення наведеного у пп. 14.1.108 ПКУ, маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків.

До маркетингових послуг належать, у тому числі:

• послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу;
• послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту;
• внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу;
• послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

При цьому податківці, зокрема, в ІПК від 30.11.2020 р. №4886/ІПК/99-00-05-05-02-06 (яку ми коментували тут) зазначали, що одним із методів просування товарів постачальника на ринку є сплата мотиваційних виплат (премій, бонусів, інших заохочень) на користь дистриб’юторів (організацій, які придбавають товари у постачальника та здійснюють їх збут). В даному випадку такий бонус надається не шляхом перерахування коштів, а шляхом надання кредит-ноти, що зменшує заборгованість покупця перед нерезидентом в рахунок отриманих бонусів.

А оскільки мотиваційні виплати (премії, бонуси, інші заохочення) спрямовуються на стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), то вони цілком можуть бути віднесені до маркетингових послуг. Тобто з позиції податківців резидент, який отримує від нерезидента мотиваційні бонуси, наприклад, за обсяги придбання, надає такому нерезиденту маркетингові послуги.

Тому незалежно від того, що фактично нерезидентом надається кредит-нота, для резидента це є постачанням маркетингових послуг, а сама кредит-нота лише метод виплати таких бонусів. Тому вважаємо, що сума таких коштів буде розцінена податківцями саме як маркетингові послуги з відповідним оподаткуванням.

Податок на прибуток

Відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ, об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до НП(С)БО або МСФЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

В бухгалтерському обліку сума бонусів нарахована в грошовій формі постачальником – нерезидентом, відображається при формуванні фінансового результату до оподаткування у складі доходу (записи: Дт 362 Кт 703 та Дт 703 Кт 641). Після цього суми бонусів зараховують в рахунок погашення заборгованості перед нерезидентом: Дт 632 Кт 362. І для тих платників податку, які податкові різниці не застосовують, наслідки з податку на прибуток закінчуються – бонуси включаються до доходу без подальших податкових коригувань.

А ось щодо «високодохідників», то відповідно до пп. 140.5.5-1 ПКУ фінансовий результат збільшується на суму 30% вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 ПКУ), реалізованих на користь:

• нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого КМУ відповідно до пп. 39.2.1.2 ПКУ (Перелік №1045);
• нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого КМУ відповідно до пп. «г» пп. 39.2.1.1 ПКУ, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи (Перелік №480).

Республіка Австрія не зазначена у Переліку №1045. Тому якщо організаційно-правова форма нерезидента не зазначена у Переліку №480, то коригувати ФР до оподаткування не потрібно взагалі. А ось, якщо нерезидент не сплачує податок на прибуток у своїй країні, то у резидента - «високодохідника» виникає зобов’язання збільшити фінрезультат до оподаткування.

Водночас, якщо ціна реалізації товарів та послуг є нижчою за ціну, визначену відповідно до принципу «витягнутої руки», встановленого ст. 39 ПКУ, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», та вартістю реалізації. Звідси можна зробити висновок, що у разі, якщо ціна наданих послуг відповідає принципу «витягнутої руки», визначеної відповідно до ст. 39 ПКУ, то коригувати фінрезультат взагалі не потрібно. Але в такому випадку варто подбати про документальне підтвердження такої відповідності. Про те, як підтвердити відповідність ціни принципу «витягнутої руки», ми розглядали тут.

Норми цього підпункту застосовуються за результатами податкового (звітного) року.

Отже, якщо нерезидент має організаційно-правову форму з Переліку №480, то резидент, який надає маркетингові послуги такому нерезиденту (а фактично отримує від нерезидента мотиваційні бонуси), за результатами податкового (звітного) року має збільшити фінансовий результат на суму 30% вартості таких послуг за умови, що така операція не підпадає під визначення контрольованої і її ціна є нижчою за ціну, визначену відповідно до принципу «витягнутої руки».

Проте тут варто зауважити, що обов’язок коригувати фінрезультат і на суму наданих (а не тільки отриманих чи придбаних) нерезиденту виник лише 23 травня 2020 року в зв’язку із впровадженням у ПКУ Законом №466-ІХ пункту 140.5.5-1 ПКУ. Тому таке коригування за результатами податкового (звітного) 2020 року застосовується лише щодо операцій, здійснених після 22 травня 2020 року.

ПДВ

Згідно із пп. «б» пп. 185.1 ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ.

Місцем постачання послуг відповідно до пп. 186.4 ПКУ є місце реєстрації постачальника, крім операцій, зазначених у пп. 186.2 і пп. 186.3 ПКУ. Оскільки операція з постачання платником ПДВ маркетингових послуг не зазначена у пп. 186.2-186.3 ПКУ, то така операція є об’єктом оподаткування ПДВ, незалежно від того кому такі послуги надаються: резиденту чи нерезиденту.

Отже, платник ПДВ має нарахувати ПЗ з ПДВ на розмір отриманого бонусу за ставкою 20% та скласти і зареєструвати ПН як на неплатника ПДВ.