Суми за договором позики: як списати?

Для початку слід зазначити, що за умовами запитання, юрособа не створювала резерв сумнівних боргів. Нагадаємо, що згідно з п. 8 П(С)БО 25 не створювати забезпечення  наступних  витрат, а також включати поточну дебіторську  заборгованість до підсумку балансу за її фактичною сумою, можуть юрособи, які є платниками ЄП або юрособи, які відповідають критеріям мікропідприємництва.

За ч. 2 ст. 2 Закону про бухоблік, мікропідприємствами є підприємства, показники яких на дату складання річної фінансової звітності за рік, що передує звітному, відповідають щонайменше двом із таких критеріїв:

• балансова вартість активів - до 350 тисяч євро;
• чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - до 700 тисяч євро;
• середня кількість працівників - до 10 осіб.

А тепер про облік заборгованості за позикою, яка відображається на балансі за дебетом 377 "Розрахунки з іншими дебіторами" (183 "Інша дебіторська заборгованість", якщо термін договору позики більше року).

Отже, заборгованость, щодо якої є невпевненість з погашення є сумнівною заборгованістю. Не виключено, що така заборгованість стане безнадійною. П(С)БО 10  наводить визначення таких видів заборгованостей:

• дебіторська заборгованість - сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату;
• сумнівний борг - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником;
• безнадійна дебіторська заборгованість - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позивної давності.

Отже, заборгованість залежно від своєчасності погашення поділяється на:

1) дебіторську заборгованість, строк сплати якої не настав (строкова дебіторська заборгованість);

2) дебіторську заборгованість, яку не сплачено у строк (прострочена). Вона, своєю чергою, поділяється на:

• сумнівну дебіторську заборгованість;
• безнадійну дебіторську заборгованість.

Дебіторська заборгованість, яка утворилася внаслідок видачі іншій стороні позики (поворотної фіндопомоги) і погашення якої очікується у грошовій формі, є фінансовим активом.

Відповідно до п. 7 П(С)БО 10, поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу) включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю.

Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості згідно з п. 4 П(С)БО 10 - це сума поточної дебіторської заборгованості за вирахуванням резерву сумнівних боргів. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів. Мета створення цього резерву — об’єктивне відображення дебіторської заборгованості, зокрема, тієї, яка є фінансовим активом, у фінзвітності.

Документ, що підтверджує перетворення поточної заборгованості на сумнівну, можуть бути:

1) термін виконання зобов’язань, встановлений договором —повернення коштів за договором позики — прострочено;

2) сторони не можуть дійти згоди за актами звірки розрахунків;

3) боржник відмовляється від підписання акта звірки розрахунків тощо.

Якщо за поточною дебіторською заборгованістю є впевненість про її неповернення, в даному випадку позичальником (дебітора визнано банкрутом у встановленому законом порядку або ліквідовано) або за нею минув строк позовної давності, така заборгованість буде безнадійною.

Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки. Буде помилкою вважати, що початок відліку строку позовної давності припадає на момент виникнення дебіторської заборгованості (за умовами запитання - це вересень 2017 року). Відповідно до ч. 5 ст. 261 ЦКУ: «За зобов’язаннями з визначеним строком виконання перебіг позовної давності починається зі спливом строку виконання. За зобов’язаннями, строк виконання яких не визначений або визначений моментом вимоги, перебіг позовної давності починається від дня, коли у кредитора виникає право пред’явити вимогу про виконання зобов’язання. Якщо боржникові надається пільговий строк для виконання такої вимоги, перебіг позовної давності починається зі спливом цього строку».

Згідно з ст. 530 ЦКУ, якщо у зобов’язанні встановлений строк (термін) його виконання, то воно підлягає виконанню у цей строк (термін). Відповідно до ст. 261 та 530 ЦКУ, позовну давність належить відлічувати від зазначених у договорі умов.  Якщо у договорі строк виконання зобов’язань не встановлено, позовна давність відлічується з 8-го дня після надіслання кредитором вимоги про виконання зобов’язання згідно з ч. 2 ст. 530 ЦКУ.

Безнадійна дебіторська заборгованість списується з активів на інші операційні витрати (за дебетом субрахунку 944 "Сумнівні та безнадійні борги"). Якщо безнадійною заборгованістю визнається поточна дебіторська заборгованість, щодо якої створення резерву сумнівних боргів не передбачено, такі суми списуються з балансу з відображенням у складі інших операційних витрат (субрахунок 949 "Інші витрати операційної діяльності").

Заборгованість, яку списано з балансу внаслідок неплатоспроможності боржників, потрібно відобразити на позабалансовому субрахунку 071 "Списана дебіторська заборгованість". Цей позабалансовий субрахунок використовується тільки за наявності боржника та спостереження можливого погашення суми боргу. Зарахування суми на позабалансовий субрахунок 071 здійснюється одночасно зі списанням суми безнадійної дебіторської заборгованості. Сума списаної дебіторської заборгованості обліковується на позабалансовому субрахунку протягом не менше трьох років з дати списання для спостереження за можливістю її стягнення у випадку зміни майнового становища боржника. Згодом заборгованість із позабалансового обліку можна списати (відображенням за кредитом субрахунку 071).

У податковому обліку потрібно врахувати норму пп. 139.2 ПКУ. Але лише тим платникам податку на прибуток, які коригують фінрезультат до оподаткування на різниці. Якщо підприємство є мікропідприємством та одним із критеріїв цього визнання є чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - до 700 тисяч євро, і в перерахунку річний дохід: від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інших операційних доходів, фінансових доходів та інших доходів перевищує 20 млн грн, то доведеться коригувати фінрезультат.

Фінансовий результат до оподаткування збільшується (пп. 139.2.1 ПКУ):

• на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів. Тому незалежно від факту створення резерву сумнівних боргів, віднесену суму неповерненої позики на витрати доведеться "зняти".

Фінансовий результат до оподаткування зменшується (пп. 139.2.2 ПКУ):

• на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним пп. 14.1.11 ПКУ.

Відповідно до пп. 14.1.11 ПКУ безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:

1) заборгованість за зобов’язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;

2) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості;

3) заборгованість суб’єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв’язку з їх ліквідацією.

Щодо застосування другої ознаки, то податківці вважають (лист від 14.12.2017 р.№2984/6/99-99-15-02-02-15/ІПК) , що виконавче провадження як завершальна стадія судового провадження і примусове виконання судових рішень та рішень інших органів (посадових осіб) регулює Закон № 1404. Підпунктами 2 та 6 п. 1 ст. 3 Закону № 1404 встановлено, що відповідно до цього Закону підлягають примусовому виконанню рішення на підставі таких виконавчих документів, зокрема:

• ухвал, постанов судів у цивільних, господарських, адміністративних справах, справах про адміністративні правопорушення, кримінальних провадженнях у випадках, передбачених законом;
• постанов органів (посадових осіб), уповноважених розглядати справи про адміністративні правопорушення у випадках, передбачених законом.

Тому позичальнику, який визначає різниці, не вигідно списувати дебіторську заборгованість (наприклад, якщо підприємство здійснює прощення), краще дочекатись закінчення строку позовної давності. Можна також продовжити строк повернення позики, якщо наразі позичальник не має можливості повернути борг.